说法论道｜股权转让的常见涉税风险

引言

随着经济的发展，市场交易的活跃，市场主体之间的股权转让频繁发生，但自然人和法人股东在股权转让中容易忽略常见的涉税风险，从而使得交易成本增加。本文将从认缴制下股东出资义务尚未到期的个人股权转让涉税风险及处理、个人转让股权价格不合理及法人股东转让股权的涉税风险及处理三个方面，进行分析，以供交易参考。

一、认缴制下股东出资义务尚未到期的个人股权转让涉税风险及处理

(一）股权转让的基本内容

01 企业注册资本由实缴登记制修改为认缴登记制

2014年3月1日，《中华人民共和国公司法（2014年修订）》颁布后企业的注册资本由实缴登记制度转变为认缴登记制度后，出现了不少企业认缴较高的注册资本，但实际并未完成全部实缴。

02 自然人股权转让按20%的比例税率缴纳个人所得税

根据2014年第67号《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（以下简称“67号文”）第四条规定，个人转让股权的应纳税所得额=股权转让收入-（股权原值+合理费用），个人转让股权按“财产转让所得”缴纳个人所得税。

2018年8月31日，发布的《中华人民共和国个人所得税法（2018修正）》第三条规定，个人财产转让所得，使用比例税率20%。

03 股权转让类型

根据67号文第三条规定，股权转包括以下情形：

（一）出售股权；

（二）公司回购股权；

（三）发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售；

（四）股权被司法或行政机关强制过户；

（五）以股权对外投资或进行其他非货币性交易；

（六）以股权抵偿债务；

（七）其他股权转移行为。

04 股权转让的纳税主体

67号文第五条规定，个人股权转让所得个人所得税，以股权转让方为纳税人，以受让方为扣缴义务人。

(二）未实缴的个人股权转让可能面临缴纳较多个人

所得税的风险

01 股权转让原值的确定方法

个人转让股权的原值，以现金出资方式取得的股权，按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值。

02 个人转让股权的应纳个人所得税金额计算公式

个人转让股权的应纳个人所得税金额=[股权转让收入-（股权原值+合理费用）]*20%。股东如实缴出资为0，则股东取得公司股权的原值为0，根据上述公式，则面临缴纳较多个人所得税的风险。

二、个人股权转让价格不合理的涉税风险及处理

01 转让价格不合理存在被核定的涉税风险

67号文第十一条规定“申报的股权转让收入明显偏低且无正当理由的，主管税务机关可以核定股权转让收入”。

02 股权转让价格不合理的具体情形

股权转让收入明显偏低有正当理由的除外，根据67号文第十二条规定“符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低:

（一）申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的；

（二）申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的；

（三）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的；

（四）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的；

（五）不具合理性的无偿让渡股权或股份；

（六）主管税务机关认定的其他情形”。

03 主管税务机关核定股权转让收入的方法

（1）净资产核定法

股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定。

（2）类比法

（3）其他合理方法

主管税务机关采用以上方法核定股权转让收入存在困难的，可以采取其他合理方法核定。

1）参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入核定；2）参照相同或类似条件下同类行业企业股权转让收入核定。

04 税务机关确定原值的方法

67号文第十五条规定个人转让股权的原值依照以下方法确认：

（一）以现金出资方式取得的股权，按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；

（二）以非货币性资产出资方式取得的股权，按照税务机关认可或核定的投资入股时非货币性资产价格与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；

（三）通过无偿让渡方式取得股权，具备本办法第十三条第二项所列情形的，按取得股权发生的合理税费与原持有人的股权原值之和确认股权原值；

（四）被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值；

（五）除以上情形外，由主管税务机关按照避免重复征收个人所得税的原则合理确认股权原值。

股权转让人已被主管税务机关核定股权转让收入并依法征收个人所得税的，该股权受让人的股权原值以取得股权时发生的合理税费与股权转让人被主管税务机关核定的股权转让收入之和确认。个人转让股权未提供完整、准确的股权原值凭证，不能正确计算股权原值的，由主管税务机关核定其股权原值。

05 个人股权转让价格不合理可能导致个税缴纳金额差距大

例如，A公司净资产1000万，甲将其持有的50%的股权（均未实缴出资）以0元价格转让给乙。 0元转让，若甲无法提供股权转让收入明显偏低的合理理由，则存在被主管税务机关核定股权转让收入，补缴税款的风险。按照净资产核定法，股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定，则甲持有A公司50%股权的净资产为500万元，那么此次股权转让收入应核定为500万元，因此，甲将前述股权0元转让给乙，需要补缴个税（500万元-0万元）*20%=100万元。

三、法人股东转让股权的涉税风险及处理

(一）关于股权转让所得确认和计算问题

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》规定，企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。

《国家税务总局关于企业所得税核定征收有关问题的公告》 第二条规定“依法按核定应税所得率方式核定征收企业所得税的企业，取得的转让股权（股票）收入等转让财产收入，应全额计入应税收入额，按照主营项目（业务）确定适用的应税所得率计算征税；若主营项目（业务）发生变化，应在当年汇算清缴时，按照变化后的主营项目（业务）重新确定适用的应税所得率计算征税”。因此，应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额。

（二）因存在未分配利润和盈余公积而溢价转让导致

多缴纳企业所得税

公司存在多年未分配利润和盈余公积时，法人股东转让持有的该公司股权通常为溢价转让。在计算转让所得时，不得扣除公司未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额，因此，应纳税额较高，法人股东所要缴纳的因股权转让而应支付的企业所得税较高。

鉴于此，法人股东在进行股权转让时，先将未分配利润等股东留存收益进行分配，然后再进行股权转让，此时股权转让价格下降，法人股东股权转让缴纳的企业所得税也因此降低，但因法人股东获得了留存收益，总体而言股东利益并未受损，相反缴纳的税费却减少了。